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　　某企業(yè)在2007年將一筆以前年度形成不需支付的債務(wù)100萬元予以轉(zhuǎn)銷，所得稅匯算清繳時已經(jīng)按確實無法支付的負(fù)債作為其他收入申報納稅。2008年，該項債務(wù)的債權(quán)人要求支付該筆債務(wù)，但同意減按80萬元受償后清結(jié)債務(wù)。2007年轉(zhuǎn)銷債務(wù)的業(yè)務(wù)處理。

　　按照《企業(yè)會計制度》規(guī)定，無需支付或者確實無法支付的應(yīng)付賬款，直接轉(zhuǎn)入“資本公積”。但按照原《企業(yè)所得稅暫行條例實施細(xì)則》以及《企業(yè)財產(chǎn)損失所得稅前扣除管理辦法》（國家稅務(wù)總局令第13號）規(guī)定，因債權(quán)人原因確實無法支付的應(yīng)付賬款，包括超過3年以上未支付的應(yīng)付賬款，如果債權(quán)人已按本辦法規(guī)定確認(rèn)損失并在稅前扣除的，應(yīng)作為其他收入并入當(dāng)期應(yīng)納稅所得依法繳納企業(yè)所得稅。因此，在所得稅匯算清繳時，須將計入“資本公積”的金額調(diào)增應(yīng)納稅所得額。按33％稅率計算，該筆業(yè)務(wù)應(yīng)計繳企業(yè)所得稅33萬元。當(dāng)然，也可以在確認(rèn)資本公積時直接扣除應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅金額。企業(yè)應(yīng)該補(bǔ)做會計分錄：

　　借：資本公積——其他資本公積　　330000
　　貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅　　330000

　　這樣，該筆業(yè)務(wù)只是涉及2007年多繳納企業(yè)所得稅33萬元，影響資本公積67（100－33）萬元，不影響其他項目。

　　如果企業(yè)2007年已經(jīng)執(zhí)行新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，則會計上無須支付的應(yīng)付賬款應(yīng)直接計入當(dāng)期損益，借記“應(yīng)付賬款”，貸記“營業(yè)外收入”。稅務(wù)方面與前述規(guī)定相同。這樣，該筆業(yè)務(wù)不對會計利潤和應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生差異，但因該筆業(yè)務(wù)實際造成2007年多繳納企業(yè)所得稅33萬元，會計利潤多計67萬元，假定其中盈余公積6.7萬元，分配股利26.3萬元，未分配利潤34萬元。

　　2008年的調(diào)整業(yè)務(wù)處理對方要求支付債務(wù)，說明當(dāng)初轉(zhuǎn)銷該筆應(yīng)付賬款的業(yè)務(wù)處理存在問題。以現(xiàn)行會計制度和新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》衡量，該事項應(yīng)該屬于一項前期差錯，即在會計核算時，在確認(rèn)、計量、記錄等方面出現(xiàn)的錯誤。2008年應(yīng)該先按前期差錯更正的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行調(diào)整業(yè)務(wù)處理。

　　如果企業(yè)仍然執(zhí)行《企業(yè)會計制度》，對本期發(fā)現(xiàn)的與本期相關(guān)的會計差錯，應(yīng)當(dāng)調(diào)整本期相關(guān)項目；本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的非重大會計差錯，如影響損益，應(yīng)當(dāng)直接計入本期凈損益，其他相關(guān)項目也應(yīng)當(dāng)作為本期數(shù)一并調(diào)整，如不影響損益，應(yīng)當(dāng)調(diào)整本期相關(guān)項目；本期發(fā)現(xiàn)的與前期相關(guān)的重大會計差錯，如影響損益，應(yīng)當(dāng)將其對損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，會計報表其他相關(guān)項目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整，如不影響損益，應(yīng)當(dāng)調(diào)整會計報表相關(guān)項目的期初數(shù)。按此規(guī)定，如果該項業(yè)務(wù)屬于不影響損益的非重大差錯，則直接調(diào)整當(dāng)期相關(guān)項目即可。如果屬于不影響損益的重大差錯，則只需要調(diào)整會計報表相關(guān)項目期初數(shù)，即調(diào)整減少資本公積項目67萬元，調(diào)整減少應(yīng)繳稅金項目33萬元，調(diào)整增加應(yīng)付賬款100萬元。

　　稅務(wù)方面，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》規(guī)定，“納稅人超過應(yīng)納稅額繳納的稅款，稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)后應(yīng)當(dāng)立即退還；納稅人自結(jié)算繳納稅款之日起3年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務(wù)機(jī)關(guān)及時查實后應(yīng)當(dāng)立即退還；涉及從國庫中退庫的，依照法律、行政法規(guī)有關(guān)國庫管理的規(guī)定退還”。當(dāng)然，實踐中發(fā)生此類問題需要企業(yè)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請并提交相應(yīng)證明資料，供稅務(wù)機(jī)關(guān)審批，而稅務(wù)機(jī)關(guān)審批后會視情況決定將應(yīng)退稅款抵頂以后期間應(yīng)納稅款或者予以退庫。企業(yè)可做如下分錄：

　　借：資本公積　　670000
　　應(yīng)交稅金——所得稅　　330000
　　貸：應(yīng)付賬款1000000。

　　當(dāng)然，將分錄中“應(yīng)交稅金——所得稅”科目改為“其他應(yīng)收款——應(yīng)收以前年度多繳所得稅”似更合理。這樣，可以視稅務(wù)機(jī)關(guān)的審批意見確定進(jìn)一步的會計處理，如抵頂發(fā)現(xiàn)當(dāng)期（2008年）及以后應(yīng)納稅款的，借記“應(yīng)交稅金”，貸記“其他應(yīng)收款”；予以退庫的，收到退庫款時借記“銀行存款”，貸記“其他應(yīng)收款”。

　　如果企業(yè)執(zhí)行新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，因上述業(yè)務(wù)系誤解了預(yù)期能夠取得并加以考慮的信息，具有疏忽或者曲解事實的可能，更符合前期差錯的特征（當(dāng)然也不排除舞弊的可能）。按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第28號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數(shù)不切實可行的除外。按照相應(yīng)的應(yīng)用指南規(guī)定，對前期差錯應(yīng)視同該項前期差錯從未發(fā)生過，從而對財務(wù)報表相關(guān)項目進(jìn)行重新列示和披露。對于不重要的差錯，企業(yè)不需要調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項目。屬于影響損益的，應(yīng)直接計入本期與上期相同的凈損益項目；屬于不影響損益的，應(yīng)調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項目。稅務(wù)方面，相關(guān)規(guī)定與前文所述無異。

　　如果認(rèn)為上述業(yè)務(wù)不屬于重要的差錯項目，企業(yè)直接按2007年會計處理口徑作調(diào)整處理即可。但只需要借記“營業(yè)外收入”，貸記“應(yīng)收賬款”即可（嚴(yán)格來說，用紅字沖銷更合理），但應(yīng)該注意收集相關(guān)資料作為會計處理的依據(jù)并向稅務(wù)機(jī)關(guān)報告2007年多繳稅款情況。不過按業(yè)務(wù)性質(zhì)判斷，考慮到涉及以前期間多繳納所得稅需要申請退回，筆者認(rèn)為按照重要差錯處理比較合理。這樣，企業(yè)需要調(diào)整2007年業(yè)務(wù)處理對2008年期初留存收益項目的影響，并同時調(diào)整應(yīng)收賬款等項目。

　　1.調(diào)整恢復(fù)沖銷的應(yīng)收賬款：
　　借：以前年度損益調(diào)整1000000
　　貸：應(yīng)付賬款1000000

　　2.調(diào)整多繳納的所得稅
　　借：其他應(yīng)收款——以前年度多交所得稅330000
　　貸：以前年度損益調(diào)整330000

　　3.將以前年度損益調(diào)整轉(zhuǎn)入利潤分配
　　借：利潤分配——未分配利潤　　670000
　　貸：以前年度損益調(diào)整　　670000

　　4.調(diào)整盈余公積及多分配的利潤
　　借：盈余公積　　67000
　　其他應(yīng)收款——應(yīng)收多分配利潤　　26300
　　貸：利潤分配——未分配利潤　　330000

　　5.調(diào)整相關(guān)報表項目。應(yīng)調(diào)整相關(guān)報表2007年年末數(shù)及2008年年初數(shù)，調(diào)增應(yīng)付賬款項目100萬元，調(diào)減其他應(yīng)收款項目59.3萬元（應(yīng)收多分配給股東的股利26.3萬元以及多繳納的企業(yè)所得稅330000萬元），調(diào)減盈余公積6.7萬元，調(diào)減期初未分配利潤34萬元。按減讓協(xié)議償債的業(yè)務(wù)處理按減讓協(xié)議償還80萬元后轉(zhuǎn)銷債務(wù)，這屬于標(biāo)準(zhǔn)的以現(xiàn)金清償（減讓后）債務(wù)的債務(wù)重組業(yè)務(wù)。按照《企業(yè)會計制度》規(guī)定，賬面?zhèn)鶆?wù)100萬元與償還金額80萬元的差額20萬元計入資本公積；而按照新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定，20萬元差額計入營業(yè)外收入。稅務(wù)方面按照《企業(yè)所得稅法》及《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定的精神，企業(yè)債務(wù)重組收入（指收入凈額，即前述20萬元）屬于應(yīng)計入企業(yè)收入總額中的“其他收入”項目。所以無論企業(yè)會計上如何核算，該項目都會影響2008年度應(yīng)納稅所得額20萬元，影響可能應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅額5萬元（20×25％）。此外，在執(zhí)行《企業(yè)會計制度》的情況下，該項業(yè)務(wù)影響資本公積項目15萬元（20－5）；在執(zhí)行新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的情況下，該項目影響企業(yè)會計利潤15萬元。

    來源：財務(wù)顧問網(wǎng)