您的位置：企業(yè)培訓(xùn)網(wǎng) > 管理學(xué)堂 > 資本財(cái)務(wù) > 房地產(chǎn)企業(yè)特殊業(yè)務(wù)“營改增”分析——在建工程轉(zhuǎn)讓購買在建工程目前已經(jīng)成為房地產(chǎn)企業(yè)拿地的一個(gè)非常重要的方式，涉及的稅收利益十分大，有些案例達(dá)到了以億計(jì)的稅額。但是在建工程轉(zhuǎn)讓的關(guān)鍵稅收政策卻充滿爭(zhēng)議，不少企業(yè)在實(shí)踐中遇到了難題，本文對(duì)在建工程轉(zhuǎn)讓的兩個(gè)問題：土地成本的扣除和計(jì)稅方式進(jìn)行分析，以求尋找處于相同處境的案例，大家共同策劃處理方法。搞明白，財(cái)稅得香！
一、土地成本的扣除
（一）營業(yè)稅的規(guī)定
轉(zhuǎn)讓在建工程能否扣除土地成本在營業(yè)稅下就一直有爭(zhēng)議。房地產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓在建工程一般需要完成投資總額的25%以上，在營業(yè)稅下是按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目來征稅，對(duì)該問題的規(guī)定是財(cái)稅【2003】16號(hào)文：“二、關(guān)于適用稅目問題（七）單位和個(gè)人轉(zhuǎn)讓在建項(xiàng)目時(shí)，不管是否辦理立項(xiàng)人和土地使用人的更名手續(xù)，其實(shí)質(zhì)是發(fā)生了轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)或土地使用權(quán)的行為。對(duì)于轉(zhuǎn)讓在建項(xiàng)目行為應(yīng)按以下辦法征收營業(yè)稅：1、轉(zhuǎn)讓已完成土地前期開發(fā)或正在進(jìn)行土地前期開發(fā)，但尚未進(jìn)入施工階段的在建項(xiàng)目，按“轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)”稅目中“轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)”項(xiàng)目征收營業(yè)稅。2、轉(zhuǎn)讓已進(jìn)入建筑物施工階段的在建項(xiàng)目，按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅。在建項(xiàng)目是指立項(xiàng)建設(shè)但尚未完工的房地產(chǎn)項(xiàng)目或其它建設(shè)項(xiàng)目。”
在確定營業(yè)額方面，財(cái)稅【2003】16號(hào)文規(guī)定：“三、關(guān)于營業(yè)額問題（二十）單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動(dòng)產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價(jià)后的余額為營業(yè)額。單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓抵債所得的不動(dòng)產(chǎn)、土地使用權(quán)的，以全部收入減去抵債時(shí)該項(xiàng)不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)作價(jià)后的余額為營業(yè)額。”對(duì)該條規(guī)定的理解有爭(zhēng)議，一種觀點(diǎn)是銷售或轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)扣除的是不動(dòng)產(chǎn)的原價(jià)，銷售或轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)扣除的是土地使用權(quán)的原價(jià)，該觀點(diǎn)認(rèn)為在受讓的土地上建造構(gòu)筑物，轉(zhuǎn)讓時(shí)已不是土地使用權(quán)，因而轉(zhuǎn)讓在建工程時(shí)不能扣除土地成本；另一種觀點(diǎn)是銷售銷售或轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)扣除的是不動(dòng)產(chǎn)的原價(jià)和土地使用權(quán)的原價(jià)，該觀點(diǎn)認(rèn)為轉(zhuǎn)讓在建工程可以扣除土地成本。
上述營業(yè)稅時(shí)代的做法充滿了地方特色，從實(shí)踐的案例來看，兩種做法都有稅務(wù)局執(zhí)行。
二、計(jì)稅方式的選擇
房地產(chǎn)企業(yè)購入在建工程進(jìn)行開發(fā)，如何進(jìn)行計(jì)稅方式的選擇至關(guān)重要。對(duì)于該問題，國家稅務(wù)總局2016年18號(hào)公告有個(gè)基本規(guī)定：
房地產(chǎn)老項(xiàng)目，是指：
1、《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目；
2、《建筑工程施工許可證》未注明合同開工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》但建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。
上述規(guī)定給在建工程的計(jì)稅方式選擇提供了基本指引，但是在實(shí)踐中還是有諸多特殊情況需要處理。
（一）430之前購入
在430之前購入在建工程，受讓方可有選擇權(quán)，自行判定選擇簡易計(jì)稅還是一般計(jì)稅，這個(gè)工作涉及新老項(xiàng)目的“營改增測(cè)算”。
（二）430之后購入
1、在建工程430之前開工
對(duì)于這種情況，由于在建工程是在430之前開工，如果工程形象進(jìn)度較快，對(duì)于受讓方來說，希望選擇簡易計(jì)稅的動(dòng)力較大，當(dāng)然這是在經(jīng)過測(cè)算后，認(rèn)為簡易計(jì)稅比較合算。但這在實(shí)踐操作中會(huì)遇到較大的困難，受讓方430之后購入，如果更換施工許可證再去備案，必然不符合18號(hào)公告的要求；如果不更換施工許可證，去重新備案，假設(shè)該在建工程重來沒有進(jìn)行備案過，則應(yīng)該可以通過簡易備案。然而之前轉(zhuǎn)讓方已進(jìn)行過簡易計(jì)稅備案，則會(huì)有重復(fù)備案的問題，對(duì)此，根據(jù)目前了解的稅局口徑有企業(yè)在這種情況下操作成過，也就轉(zhuǎn)讓方選擇簡易計(jì)稅，受讓方也選擇了簡易計(jì)稅。
對(duì)于上述難點(diǎn)，筆者認(rèn)為430之前開工的在建工程，如果符合老項(xiàng)目的條件，則受讓方無論是在430 之前購入還在430之后購入，都應(yīng)該有選擇權(quán)。理由：一是“營改增”設(shè)置老項(xiàng)目的本意在于降低稅負(fù)，如果一個(gè)在建工程在430之前開工程度較大，受讓方購入后只能選擇一般計(jì)稅，則必然導(dǎo)致稅負(fù)的上升；二是目前簡易計(jì)稅備案之后并沒有規(guī)定不可進(jìn)行老項(xiàng)目主體的變更，簡易計(jì)稅針對(duì)的項(xiàng)目而言，只要是同一個(gè)項(xiàng)目就應(yīng)該延續(xù)相關(guān)計(jì)稅方式。
2、在建工程430之后開工
這種情況下，受讓方只有一種選擇：一般計(jì)稅。
（三）實(shí)際的選擇
受讓方在實(shí)際選擇計(jì)稅方式，需要結(jié)合轉(zhuǎn)讓方的計(jì)稅方式進(jìn)行選擇：
1、轉(zhuǎn)讓方一般計(jì)稅，則受讓方一般情況下應(yīng)選擇一般計(jì)稅。該種情況下對(duì)整個(gè)在建工程轉(zhuǎn)讓交易來說，應(yīng)該不應(yīng)定是最優(yōu)的，因?yàn)槿绻懊嫠龅耐恋爻杀究鄢膯栴}不能解決，則整個(gè)交易的稅負(fù)還是比較重的。
2、轉(zhuǎn)讓方簡易計(jì)稅，則受讓方一般情況下應(yīng)選擇簡易計(jì)稅，不排除通過測(cè)算，受讓方抵扣轉(zhuǎn)讓方5%的進(jìn)項(xiàng)稅，選擇一般計(jì)稅合算的可能性。【房企財(cái)稅微信：13718601312】
在實(shí)操過程中，如果能夠爭(zhēng)取到土地成本轉(zhuǎn)讓方扣除，整個(gè)項(xiàng)目的計(jì)稅方式選擇就一個(gè)“新老項(xiàng)目”的選擇問題。
如果不能爭(zhēng)取到土地成本的扣除，則爭(zhēng)取雙方力爭(zhēng)都選擇簡易計(jì)稅將是一個(gè)明智的選擇。
