企業清算，是指企業因合并、兼并、破產等原因終止生產經營活動，并對企業資產、債權、債務所作的清查、收回和清償工作。近日，某企業會計咨詢，公司從被清算企業取得的清算資產應如何計繳企業所得稅？在這個問題上，企業所得稅法中沒有專門的篇幅加以詳細規定。筆者認為，納稅人在處理取得的清算資產時應把握住以下三個方面。
因投資取得清算資產
《企業所得稅法實施條例》第十一條規定，投資方企業從被清算企業取得的剩余資產，其中相當于從被清算企業累計未分配利潤和累計盈余公積中應當取得的部分，應當確認為股息所得；剩余資產扣除上述股息所得后的余額，超過或者低于投資成本的部分，應當確認為投資轉讓所得或者損失。《關于企業資產損失稅前扣除政策的通知》（財稅〔2009〕57號）第六條規定，被投資方財務狀況嚴重惡化，累計發生巨額虧損，已完成清算或清算期超過3年以上的，減除可收回金額后確認的無法收回的股權投資，可以作為股權投資損失在計算應納稅所得額時扣除。對于納稅人因投資取得的清算資產，可以這樣理解，投資方企業從被清算企業就剩余資產取得的部分，其中相當于從被清算企業累計未分配利潤和累計盈余公積中應當取得的部分，應當確認為因股權投資關系從被投資單位稅后利潤中分配取得的投資所得，免予征收企業所得稅；剩余資產扣除上述股息所得后的余額，是企業的投資返還和投資回收，應沖減投資計稅成本；投資方獲得的超過投資的計稅成本的分配支付額，包括轉讓投資時超過投資計稅成本的收入，應確認為投資轉讓所得，反之則作為投資轉讓損失。
舉例來說，A公司擁有B公司15%的股份，投資成本為400萬元。2009年6月，B公司因故進入企業清算程序。根據規定，A公司從B公司取得了清算資產300萬元。其中，屬于從B企業累計未分配利潤和累計盈余公積中應當取得的資產為120萬元。則A公司在計算企業所得稅時應當確認的投資轉讓損失為220萬元（300萬元－120萬元－400萬元）。
因債權取得清算資產
財稅〔2009〕57號文件第四條規定，企業除貸款類債權外的應收、預付賬款，符合債務人依法宣告破產、關閉、解散、被撤銷，或者被依法注銷、吊銷營業執照，其清算財產不足清償的，減除可收回金額后確認的無法收回的應收、預付款項，可以作為壞賬損失在計算應納稅所得額時扣除；第十三條規定，企業對其扣除的各項資產損失，應當提供能夠證明資產損失確屬已實際發生的合法證據，包括具有法律效力的外部證據、具有法定資質的中介機構的經濟鑒證證明、具有法定資質的專業機構的技術鑒定證明等。又《企業所得稅匯算清繳管理辦法》（國稅發〔2009〕79號）第六條規定，納稅人需要報經稅務機關審批、審核或備案的事項，應按有關程序、時限和要求報送材料等有關規定，在辦理企業所得稅年度納稅申報前及時辦理。納稅人特別要注意，一般情況下，由于清算企業大多都是因為經營不善而進行的破產清算，因此納稅人往往很難足額清回債務，經常是清回的資產不抵所欠的債務。對于納稅人因債權而從清算企業取得的清算資產，其債務損失部分在進行年度企業所得稅納稅申報時，一定要按照稅法規定做好報經稅務機關審批、審核或備案的事項。
從清算企業取得非貨幣資產
《企業所得稅法實施條例》第五十六條規定，企業的各項資產，包括固定資產、生物資產、無形資產、長期待攤費用、投資資產、存貨等，以歷史成本為計稅基礎。前款所稱歷史成本，是指企業取得該項資產時實際發生的支出。對于納稅人通過投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的非貨幣資產，企業所得稅法規定以該資產的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。因此，納稅人對取得的清算企業的非貨幣資產，應當按照公允價值確定其價值。公允價值，按照《企業所得稅法實施條例》第十三條規定，是指按照市場價格確定的價值。
接前例，B公司累計欠C公司各類款項500萬元。C公司因債權關系從被清算的B公司獲得了一棟寫字樓，面積為500㎡，賬面凈值為50萬元，現該寫字樓所處地段同類房產市場價格為6000元/㎡。則C公司獲得的寫字樓價值為300（6000×500）萬元，在企業所得稅前可以列支的壞賬損失為200萬元（300萬元－500萬元）。
來源：財務顧問網 |
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